2021年10月底，国家税务总局发布了《关于进一步深化税务领域“放管服”改革，培育和激发市场主体活力若干措施的通知》（税总征科发[2021]69号，“69号文”，其成文日期为2021年10月12日），为增加办税便捷性和提高征管能力推出了3大类15条举措。

本文结合现有政策和行业实践，对69号文中涉及的股权激励个人所得税征管事项进行影响评析。

69号文规定，要加强股权激励个人所得税管理，严格执行个人所得税有关政策。其中，境内企业以境外企业股权为标的对员工进行股权激励的，应当按照工资、薪金所得扣缴个人所得税，并执行35号文、101号文及69号文等文件的规定。

就此而言，实施股权（股票）激励的企业应当在决定实施股权激励的次月15日内，向主管税务机关报送《股权激励情况报告表》，并按照《财政部、国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税[2005]35号，“35号文”）、《财政部、国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税[2016]101号，“101号文”）等现行规定向主管税务机关报送相关资料。

除列明的35号文、101号文外，相关现行规定还包括《财政部、国家税务总局关于股票增值权所得和限制性股票所得征收个人所得税有关问题的通知》（财税[2009]5号）以及《财政部、国家税务总局关于将国家自主创新示范区有关税收试点政策推广到全国范围实施的通知》（财税[2015]116号）等文件。

1、适用的股权激励形式——根据《报告表》的列示，股权激励包括以下几种情形（见下表中的内容）：

股权激励的形式

企业在《报告表》中勾选“其他形式”的股权激励方式的，需要在该选项后面的横线处填写具体激励形式情况。据此，可以推知税务机关有意加强针对其他股权激励形式的监管。不过，69号文本身没有指明其他形式的股权激励具体包括哪些方式。

2、报送材料的时间：

69号文规定，企业应当“在决定实施股权激励的次月15日内向税务机关报送”《报告表》，并按照35号文和101号文等文件的规定报送相关材料。69号文未界定“决定实施”的含义。结合该规定的字面意思及《报告表》要求填写授予日和可行权日信息来看，我们理解，69号文规定的“决定实施”应是指“企业决定授予员工相关股权激励的权利”（授予阶段），而非指期权行权、限制性股权解禁或股权奖励取得阶段。

下面的表格中列示了此前相关文件规定的备案时间要求。这些备案时间要求与69号文的规定有所不同，各自报送的资料的侧重点也有所不同。后续如无澄清性文件出台，则69号文该项规定的直接效果是，企业需要额外报送一张《报告表》。我们预计，税务机关收到《报告表》后，根据掌握的信息，会对相关主体的税务合规情况进行审查、判断。

相关备案时间要求

3、报送主体和涵盖主体：

《报告表》应由股权激励实施企业填报，实施企业不在中国境内的，由被激励对象的境内任职受雇单位填报。

股权激励计划实施企业与股权标的企业的关系包括如下几种（详见下图）：1）、实施企业是标的企业的直接或间接控股公司（即，标的企业为下图中的A或B的情形），2）、是直接或间接被控股公司（即，标的企业为下图中的C或D的情形），3）、是直接或间接的协议控制公司（即，标的企业为下图中的E或F的情形），4）、是直接或间接的被协议控制公司（即，标的企业为下图中的G或H的情形），以及5）、其他情形。

涵盖的主体类型

根据《报告表》及填表说明，此次报备的范围既包括境内公司也包括境外公司，既包括上市公司也包括非上市公司，既包括股权控制实体也包括协议控制实体（VIE架构实体），此外，持股平台（多为合伙企业）型股权激励计划或可归入“其他情形”，因此，69号文总的涵盖范围比此前的股权激励征管文件宽泛。

4、兜底申报和法律后果

69号文规定，股权激励计划已实施但尚未执行完毕的，应于2021年底前向主管税务机关补充报送《报告表》和相关资料。这意味着，对于截至目前已经实施且已执行完毕的股权激励计划，不需要报送《报告表》，但这并不意味着相关安排不需要相应纳税。

69号文本身并未明确规定企业不履行报送《报告表》手续的法律后果，但35号文、101号文等文件规定，企业未按规定履行备案手续的，将无法享受相关税收优惠政策。如果将69号文的规则作为35号文、101号文等文件的配套规则，那么，不履行69号文规定的，可能会被视为未履行35号文、101号文等文件的规定。此外，根据《税收征收管理法》及其《实施细则》的规定，不遵从69号文的规定的，还可能面临行政处罚。

此外，根据《报告表》填表说明的规定，多次实施股权激励或实施多种形式的股权激励的，应分别报送该表。另，根据《报告表》的逻辑，在特定情形下，同一企业集团内存在多个应报告主体的，应向各自的主管税务机关提交《报告表》。

5、期待和建议

股权激励与商业考虑相结合时，会不断产生衍生模式，这造成税收政策往往滞后于模式创新。69号文股权激励税务规定的出台，一方面是税务机关在摸底存量安排的情况，另一方面，是着眼于强化对未来相关安排的数据掌控能力。

在充分摸底和掌握数据的基础上，从税政统一的角度，财税主管部门有必要对现存股权激励模式中尚未给予明确政策的安排给予妥善规定。

以员工通过境内有限合伙企业形式而间接持股标的公司的股权激励情形为例，该种间接持股安排是否可以适用101号文的优惠待遇，各地税务机关在实践中所持立场不一。有的地方明确表示持股平台间接持股形式不适用101号文，而有的地方则表示有限合伙持股平台可以穿透适用101号文的递延纳税政策及20%税率待遇，还有的地方表示要一事一议。

进一步地，如果持股平台设在境外，员工通过境外持股平台间接持有境内公司股权，境外持股平台直接或间接处置境内公司股权然后向员工分配收益，那么，当平台直接或间接转让境内公司股权时，应缴纳企业所得税，员工收到经济利益时，应缴纳个人所得税。在该项安排项下，可能存在企业所得税（预提所得税）事件和个人所得税事件的竞合和利益损耗。就此而言，如财税主管部门能从股权激励整体机制角度设计和明确统一的实体税收政策，将有利于境外融资情形下的股权激励效果优化。